Die Beteiligten streiten darüber, ob die Entscheidung des Beklagten, einen Erlass einbehaltener und an das Finanzamt abgeführter Kapitalertragsteuer aus der Auszahlung einer Kapitallebensversicherung im Veranlagungsjahr 2012 bzw. die festgesetzte Einkommensteuer und den Solidaritätszuschlag zu erlassen, rechtswidrig ist und ob der Beklagte sein Ermessen fehlerfrei ausgeübt hat.

Die Klägerin erhielt am 22. November 2012 die Auszahlung einer fälligen Lebensversicherung in Höhe von 102.913,62 EUR von der Lt. der Steuerbescheinigung vom 20. November 2012 betrugen die Kapitalerträge 118.017,67 EUR, Kapitalertragsteuer wurde in Höhe von 29.504,42 EUR und Solidaritätszuschlag zur Kapitalertragsteuer in Höhe von 1.622,75 EUR einbehalten.

Die Zahlung ist nach Bescheinigung der ... dergestalt verwendet worden, dass

o ein Betrag in Höhe von 12.000 EUR für ein offenes Policendarlehen an die

o ein Betrag in Höhe von 36.507 EUR an die ... und

o nach Abzug der abgeführten Kapitalertragsteuer nebst Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer ein Restbetrag von 102.913 EUR auf die angegebene Bankverbindung der Klägerin überwiesen worden ist (Steuerakte Bl. 295-318; Bl. 361 m. w. N.).

Die Klägerin hatte die Rechte aus der o. g. Lebensversicherung an die ... abgetreten (Erklärung vom 23. November 2009). Die Verpflichtung gegenüber der ... betrug bis zur Ablösung ca. 26.500 EUR. Der Lebensversicherungsvertrag war zudem gegenüber der ... i. H. v. 12.000 EUR beliehen. Zum 1. September 2009 verfügte die Versicherung über einen Rückkaufswert in Höhe von 140.165 EUR (Schreiben der Versicherung vom 27. November 2009; Erhebungsakte Bl. 191). Die Klägerin verkaufte ihre Wohnung in Wolfenbüttel durch Vertrag vom 13. August 2013 für einen Betrag in Höhe von 48.500 EUR. Sie erwarb durch Vertrag vom 29. August 2013 eine Wohnung in Hannover (Laatzen) für einen Kaufpreis in Höhe von 55.000 EUR.

Die Klägerin wurde mit Bescheid vom 8. Oktober 2013 zur Einkommensteuer für 2012 (Streitjahr) veranlagt. Hierbei berücksichtigte das Finanzamt die vorgenannten Beträge entsprechend der Steuerbescheinigung. Es ergab sich eine festgesetzte Einkommensteuer in Höhe von 28.707 EUR, ein Solidaritätszuschlag in Höhe von 1.578,88 EUR und Kirchensteuer (evangelisch) in Höhe von 2.583,63 EUR. Die Steuerabzugsbeträge wurden auf die festgesetzte Steuer angerechnet, so dass sich ein Erstattungsbetrag zugunsten der Klägerin ergab (Steuerakte Bl. 67 f. mit weiteren Einzelheiten).

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin durch Schreiben vom 15. Oktober 2013 beim Finanzamt ... Einspruch ein und beantragte gleichzeitig den Erlass von Einkommensteuer des Streitjahres in Höhe von 28.707 EUR zuzüglich der entsprechenden Nebenleistungen.

Die Klägerin begründete diesen Einspruch gegen die Festsetzung nicht. Das Finanzamt ... wies den Einspruch insoweit durch Entscheidung vom 9. Januar 2014 als unbegründet zurück. Die Einspruchsentscheidung wurde bestandskräftig.

Den Erlassantrag begründete die Klägerin dahingehend, dass die ausgezahlte Lebensversicherung als Grundlage für die Rente der Klägerin gedacht gewesen sei. Sie berief sich zudem darauf, dass sie lediglich über geringe Einkünfte aus einer Zusatzrente in Höhe von 389 EUR verfüge. Weiterhin habe sie, die Klägerin, eine Wohnung für 30.000 EUR gemäß Kaufvertrag vom 29. August 2013 erworben und beabsichtigte, wieder - in Teilzeit in einem Nagelstudio - zu arbeiten, obwohl sie zu 50 % schwerbehindert sei (weitere Einzelheiten: Schreiben vom 15. Oktober 2013, Steuerakte Bl. 71 f).

Das Finanzamt forderte im Laufe des Erlassverfahrens Unterlagen hinsichtlich der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse der Klägerin an (Steuerakte Bl. 79 ff, Schreiben vom 4. November 2013). Durch Schreiben vom 30. Dezember 2013 nahm die Klägerin hierzu Stellung (Steuerakte Bl. 80-229) und übersandte diverse Unterlagen, insbesondere zu ihren wirtschaftlichen Verhältnissen

o den Vertrag mit der ...

o eine Verpfändungserklärung der Lebensversicherung an die ...

o Informationen über den Stand der Lebensversicherung zum 26. Juni 2009 und über gezahlte Zinsen für das Policen-Darlehen,

o den Vertrag über den Verkauf einer Wohnung in ... (Verkaufspreis It. Vertrag vom 21. August 2013: 48.500 EUR),

o den Kaufvertrag vom 29. August 2013, durch den sie sich zum Erwerb einer Wohnung in ... (...) für einen Kaufpreis in Höhe von 55.000 EUR verpflichtet hat,

o eine Rentenauskunft sowie

o Nachweise über Betriebskosten der Wohnung in ... (weitere Einzelheiten: Steuerakte Bl. 80 ff).

In der Verpfändungserklärung zur Sicherung der Ansprüche der ... im Jahre 2009 wies die ... explizit darauf hin, dass die Abtretung von Lebensversicherungen zur Sicherung oder Tilgung von Darlehen zu steuerlichen Nachteilen führen können, insbesondere, wenn die Darlehenskosten als Betriebsausgaben oder Werbungskosten geltend gemacht werden können (Steuerakte Bl. 188).

Die Klägerin teilte ergänzend mit, dass sie beabsichtigte, in Messezeiten zwei Zimmer an koreanische Gäste zu vermieten. Dies stelle den Hauptgrund für ihren Umzug nach ... dar.

Nach dem Übergang der örtlichen Zuständigkeit vom Finanzamt ... auf das Finanzamt ... im April 2014 lehnte das beklagte Finanzamt durch Bescheid vom 22. April 2014 den Erlass der Einkommensteuer in Höhe von 28.707 EUR nebst Folgesteuern für das Streitjahr ab. Das Finanzamt begründete die Ablehnung des Erlassantrages damit, dass die Klägerin die Möglichkeit, den Einspruch gegen die Steuerfestsetzung des Streitjahres zu begründen, nicht wahrgenommen habe. Damit könne die Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung nicht mehr geprüft werden. Ein Erlass aus persönlichen Gründen sei schon mangels Erlassbedürftigkeit nicht zulässig. Aus den eingereichten Unterlagen sei nicht ersichtlich, dass die Existenz der Klägerin durch die festgesetzten Steuern bedroht werde (weitere Einzelheiten, Steuerakte Bl. 247 - 249).

Hiergegen legte die Klägerin durch Schreiben vom 28. Mai 2014 Einspruch ein und führte aus, dass die Steuerfestsetzung als solche nicht zu beanstanden sei. Demgegenüber sei ein Erlass der Einkommensteuer in Höhe von 28.707 EUR zzgl. Nebenabgaben hierzu geboten. Insoweit sei zu berücksichtigen, dass die Steuern, die anlässlich der Auszahlung der Erträge aus der Lebensversicherung erhoben worden seien, bei einem deutschen Staatsbürger, der in die Rentenkasse eingezahlt hätte, nicht in dieser Höhe festgesetzt worden wären. Die Gesetzesänderungen, nach der sich Ausländer in die Rentenversicherung "einkaufen" konnten, seien erst nach Abschluss des Versicherungsvertrages ergangen, so dass ein Erlass schon vor dem Hintergrund des Gleichheitssatzes (Art. 3 des Grundgesetzes geboten sei. Insoweit sei eine Erlassbedürftigkeit gegeben.

Aber auch eine Erlasswürdigkeit liege vor. Die Klägerin übersandte hierzu ergänzend einen Kontoauszug der ... Bank, den Nachweis der Ablösung des Bausparvertrages, die Mitteilung der ... über Darlehen in Höhe von 12.000 EUR, den Nachweis der Lebensversicherung ... sowie eine Kostenberechnung für die Löschungsbewilligung einer Grundschuld der .... Die Klägerin übersandte zudem eine Gehaltsabrechnung für Juli 2014, die ein monatliches Bruttogehalt von 1.482 EUR auswies (weitere Einzelheiten: Steuerakte Bl. 332). Sie trägt ergänzend vor, dass hinreichende Mittel für eine bescheidene Lebensführung für sie, bliebe es bei dem Einbehalt der Kapitalertragsteuer, nicht verblieben. Die Klägerin teilte zudem mit, dass sie monatliche Kosten in Höhe von 39,12 EUR im Monat für Strom, Gas und Wasser habe und ihren Sohn mit monatlich 350 EUR hinsichtlich seines Studiums unterstütze (weitere Einzelheiten: Schreiben vom 16. und 25. September 2014, Steuerakte Bl. 341-345 und Bl. 349 - 350).

Der Beklagte wies den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte aus, dass zwar eine Erlassbedürftigkeit gegeben sei, weil sich bei Einzahlung eines Betrages von 100.000 EUR in eine Rentenversicherung unter Berücksichtigung des Alters der Klägerin eine monatliche Rentenzahlung von lediglich ca. 330 EUR ergebe (Stand: 1. August 2014). Bei einer zudem gezahlten monatlichen Rente von 390 EUR stünden der Klägerin daher lediglich 720 EUR monatlich, jährlich also 8.640 EUR, zur Verfügung. Unter Berücksichtigung der monatlichen festen Ausgaben in Höhe von 562,60 EUR verblieben der Klägerin für Nahrung, Kleidung, ärztliche Behandlung und sonstige erforderliche Ausgaben des täglichen Lebens lediglich 150 EUR. Insoweit sei davon auszugehen, dass diese monatlichen Mittel nicht ausreichen, um eine bescheidene Lebensführung zu ermöglichen.

Allerdings liege eine Erlasswürdigkeit nicht vor. Neben der Klägerin seien mehrere Gläubiger berechtigt gewesen. Insoweit sei für eine Erlasswürdigkeit erforderlich, dass die anderen Gläubiger sich neben der Finanzverwaltung an einer mit dem Abgabenerlass verfolgten Sanierung beteiligen. Anderenfalls komme ein Erlass allein durch die Finanzverwaltung nur den übrigen Gläubigern, nicht aber dem Steuerpflichtigen selbst zu Gute. Es sei nicht vertretbar, die privaten Gläubiger des Steuerschuldners auf "Kosten der Allgemeinheit" zu bevorzugen. Da aus dem Ertrag der Kapitallebensversicherung das Bauspardarlehen bei der ... in Höhe von 36.507,10 EUR und ein Darlehen bei der ... in Höhe von 12.000 EUR in voller Höhe abgelöst worden seien, seien diese Gläubiger in voller Höhe befriedigt und gegenüber den Forderungen des Finanzamts bevorzugt worden. Es sei von der Klägerin nicht dargelegt worden, dass auch bei den anderen Gläubigern ein Erlass bzw. Teilerlass der Forderungen beantragt worden sei. Der Umstand, dass die Auszahlung der Lebensversicherung steuerpflichtig gewesen sei, liege überdies allein daran, dass die Klägerin die Lebensversicherung zur Absicherung für das Bauspardarlehen bei der ... eingesetzt habe. Hierauf habe die ... im Abtretungsvertrag vom 23. September 2011 zudem ausdrücklich hingewiesen.

Hiergegen richtet sich nunmehr die Klage, mit der die Klägerin vorträgt, es sei nicht nur eine Erlassbedürftigkeit, sondern auch eine Erlasswürdigkeit gegeben. Dass sie eine Wohnung in Hannover erworben habe, mache sie nicht erlassunwürdig. Vielmehr stelle Wohnungseigentum eine klassische Altersversorgung dar. Die Auffassung des Beklagten, dass die Klägerin einen Lebensstil gepflegt habe, der oberhalb dessen einer "Arbeitslosengeld-II-Empfängerin" liege, sei fernliegend. Ein Steuererlass komme zudem auch in Betracht, wenn aus rechtssystematischen Gründen ein Sachverhalt besteuert werde, der unter normalen Umständen nicht besteuert würde, weil eine Regelungslücke im Gesetz bestehe. Die Klägerin habe indes lediglich deshalb in eine Lebensversicherung eingezahlt, weil sie seinerzeit rechtlich nicht die Möglichkeit gehabt habe, in die Deutsche Rentenversicherung einzuzahlen. Die Auszahlung aus der Rentenversicherung wäre aber nur in Höhe der monatlichen Auszahlungen zu versteuern gewesen, nicht in Höhe der Substanz des angesparten Betrages. Insoweit liege eine Ungleichbehandlung vor, die mittlerweile vom Gesetzgeber ausgeräumt worden sei. Der bescheidene Lebensstil der Klägerin befinde sich zwar oberhalb des "ALG II-Niveaus", jedoch unterhalb eines Verbrauches, der dem Einkommen gemäß den Pfändungsfreigrenzen gemäß § 850 c Zivilprozessordnung (ZPO) entspreche. Die Eigentumswohnung habe sich die Klägerin gekauft, um Miete zu sparen. Die Klägerin befinde sich zudem in einem Zustand der beginnenden Demenz, auch wenn sie derzeit noch geschäftsfähig und teilweise arbeitsfähig sei. Zur Erlassbedürftigkeit habe das FG Hamburg im Übrigen entschieden, dass diese bereits dann vorliege, wenn die wirtschaftliche und persönliche Existenz im Falle der Versagung des Billigkeitserlasses gefährdet sei (FG Hamburg vom 14. Dezember 2014, 2 K 83/11). Diese Voraussetzungen seien hier erfüllt (Schriftsatz vom 26. Juni 2015, GA Bl. 138 ff m. w. N.). Die Klägerin habe abgesehen von den Pflichtversicherungen lediglich noch eine Unfall- und eine Hausratversicherung abgeschlossen. Die Klägerin übersandte ergänzend Bestätigungen über die Aufhebung ihrer Unfallversicherung zum 1. Juli 2018 bzw. 4. Februar 2019 sowie die Aufhebung ihrer Rechtschutzversicherung zum 16. September 2018, die Abrechnung ihres Bausparkontos über 495,93 EUR und die Kündigung ihrer Lebensversicherung bei der ... vom 10. September 2015 zu einem Regulierungsbetrag i. H. v. 3.031,56 EUR (zu weiteren Einzelheiten GA Bl. 157 ff.;). Sie verweist ergänzend darauf, dass derzeit noch keine Überschuldungssituation bestehe, in der eine gleichmäßige Befriedigung aller Gläubiger notwendig sei. Zudem könne es nicht auf die Entscheidung der ... ankommen, ob diese einem Teilerlass zugestimmt hätte. Die Klägerin habe zudem über ausreichend finanzielle Mittel verfügt, um sämtliche Gläubiger zu befriedigen. Hierbei habe es sich - neben dem Finanzamt - lediglich um den Verkäufer der Wohnung gehandelt. Die Klägerin mache auch nicht geltend, dass sie nicht die finanziellen Mittel gehabt habe, um sämtliche Gläubiger zu befriedigen. Vielmehr mache sie geltend, dass die finanziellen Mittel ihre angesparte Altersversorgung dargestellt hätten und sie in einigen Jahren ergänzendes Arbeitslosengeld II werde beantragen müssen((Schriftsatz vom 14. Dezember 2015, GA Bl. 171 ff. mit weiteren Einzelheiten).

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

Der Beklagte beantragt,

Die Klägerin sei vom Beklagten zu keiner Zeit aufgefordert worden, zum Teil wichtige Versicherungen zu kündigen, um ihre Ausgaben zu mindern. Vielmehr sei die Erlassbedürftigkeit gegeben. Nach wie vor sei jedoch keine Erlasswürdigkeit anzunehmen, da die Klägerin sämtliche andere Gläubiger in voller Höhe befriedigt habe. Eine außergerichtliche Schuldenbereinigung sei zudem vom Finanzamt zu keiner Zeit in Betracht gezogen worden.

Schließlich sei auch ein Erlass aus sachlichen Gründen nicht gerechtfertigt. Die Auszahlung der Lebensversicherung im November 2012 wäre steuerfrei gewesen, unabhängig davon, ob die Versicherung von einem ausländischen oder inländischen Steuerpflichtigen abgeschlossen worden sei, wenn diese nicht zur Sicherung des Darlehens bei der ... eingesetzt worden wäre. Diese Regelung sei bewusst durch den Gesetzgeber eingeführt worden und stelle keine Regelungslücke dar.

Der Berichterstatter hat die Beteiligten durch Verfügung vom 15.1.2015 auf das BMF-Schreiben vom 11.1.2002 (BStBl. 2002, 132) hingewiesen, wonach die Finanzbehörde einem Schuldenbereinigungsplan zustimmen könne, wenn alle Gläubiger mit der gleichen Quote befriedigt werden, es sei denn, es bestehen zugunsten einzelner Gläubiger Pfandrechte oder Sicherheiten, die in Höhe des tatsächlichen Werts vorweg befriedigt werden können. Diese Erwägungen könnten auch im Streitfall zu berücksichtigen sein.

Hierzu nahmen die Beteiligten erneut Stellung. Der Beklagte vertrat die Ansicht, dass die in dem o. g. BMF-Schreiben geäußerten Grundsätze außerhalb einer außergerichtlichen Schuldenbereinigung als Vorstufe zu einem Insolvenzverfahrens nicht anwendbar seien. In dem Verfahren nach § 227 AO sei einzig und allein darauf abzustellen, ob sich die anderen Gläubiger an einer mit dem Abgabenerlass verfolgten Sanierung beteiligen und ob durch die Nichtbeteiligung der anderen Gläubiger die Allgemeinheit der Steuerzahler benachteiligt wird. Dabei sei nicht zwischen gesicherten und ungesicherten Gläubigern zu differenzieren. Unabhängig hiervon habe die Besicherung Dritter einer Lebensversicherung der Kläger in der Entscheidung des Beklagten durchaus ihren Niederschlag gefunden. Das Finanzamt habe nämlich ausgeführt, dass alle Gläubiger im gleichen Maße an einem Erlass zu beteiligen seien. Es habe damit zum Ausdruck gebracht, dass es keinen Unterschied in der Gläubigerqualität sehe.

Die Klägerin wies darauf hin, dass keine außergerichtliche Schuldenbereinigung notwendig sei und das BMF-Schreiben vom 11.1.2002 nicht anwendbar sei.

Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie ergänzend auf die Steuerakten verwiesen. Die Beteiligten haben auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (GA Bl. 121, 137).