Streitig ist die steuerliche Qualifizierung von Einkünften aus der Verpachtung von Acker- und Wiesenflächen.

Die Klägerin ist eine Erbengemeinschaft nach dem am 13. September 2005 verstorbenen E (Erblasser), die aus dessen beiden Töchtern besteht. Die Erbengemeinschaft erzielte Einkünfte aus verpachteten Ackerflächen sowie aus der Nutzung von Waldflächen von jeweils ca. 3 ha Größe.

Der Erblasser war der älteste Sohn der Großeltern der an der Erbengemeinschaft Beteiligten. Er verzichtete auf sein Hoferbrecht und wurde promovierter landwirtschaftlicher Oberrat an diversen Landwirtschaftsschulen. Er baute sich auf dem Grundstück seines Onkels ein Einfamilienhaus.

Der gesamte Hof der Großeltern wurde auf den Bruder des Erblassers übertragen, der nach der Übernahme des Hofes der Großeltern und Selbstbewirtschaftung in solche wirtschaftlichen Schwierigkeiten geriet, dass er Grundstücke des Hofes verkaufen musste. Zumindest zum Teil erwarb nun der Erblasser diese Grundstücke. So erwarb er zum 1. April 1975 Forstflächen in einer Größe von 3,14 ha in der Gemarkung N von seinem Bruder. Mit notariellem Vertrag vom 6. Januar 1976 (UR 3/1976 Notar B) erwarb er von seinem Bruder weiterhin den 61.463 qm großen Acker Flurstück 48, der Flur 6, in N (sog. B, früher W) zum Preis von 98.340,80 DM. Sollte das Grundstück oder Teile davon zu Lebzeiten des Erblassers als Bauland verkauft werden, so sollte nach § 1 Abs. 2 des Grundstückkaufvertrages die Differenz zwischen dem bisherigen Kaufpreis für Ackerland und dem Baulandpreis an den Verkäufer nachgezahlt werden. Nach § 8 des Vertrags beantragte der Erblasser die Befreiung von Grunderwerbsteuern und Gerichtskosten mit der Begründung, das Kaufgrundstück diene zur Aufstockung seines landwirtschaftlichen Grundbesitzes. Ob eine Befreiung von Grunderwerbsteuer tatsächlich gewährt wurde, konnte nicht mehr ermittelt werden.

Mit UR 4/1976 schloss der Erblasser am selben Tag mit seinem Bruder vor demselben Notar einen Vertrag über die kostenlose Nutzung des Grundstücks im landwirtschaftlichen Betrieb des Bruders als Ackerland. U.a. wurde ein einjähriges Kündigungsrecht beider Parteien und ein Erlöschen des Vertrages bei Aufgabe der Landwirtschaft durch den Nutzungsberechtigten vereinbart. Über die Art der Bewirtschaftung sollten beide Parteien im gegenseitigen Einvernehmen entscheiden.

Nach einer Pachtbestätigung wurde das Flurstück ab dem 1. Juli 1977 an den Landwirt S verpachtet. Im Jahr 1987 erfolgte ein weiterer Grundstückszukauf durch den Erblasser. Auch hierbei handelte es sich um einen Teil des großelterlichen Hofes.

Im August 1987 wandte sich der Vater gegen die Bewertung einer Teilfläche von 21.168 qm aus dem Grundstück B als Bauland. In seiner schriftlichen Aussage an Amtsstelle teilte er mit, dass die Fläche von ihm noch landwirtschaftlich genutzt werde. In voraussehbarer Zeit sei mit einer Bebauung dieser Fläche nicht zu rechnen. Falls die Bebauung beginne, werde er dem Finanzamt Nachricht geben.

Der für die Einkommensteuerveranlagung des Erblassers zuständige Arbeitnehmerbereich des beklagten Finanzamtes erlangte von dem Grundbesitz erst Kenntnis bei der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung 1990. Die auf Rückfrage zu den Pachteinnahmen vorgelegte Anlage L enthielt sowohl die Forstflächen als selbstbewirtschaftete Flächen als auch die verpachtete Ackerfläche Bäckermorgen, die in die vorgegebene Zeile für verpachtetes Betriebsvermögen vom Erblasser selbst eingetragen wurde und nicht in die Zeile für Privatvermögen. In seinem notariellen Testament vom 1. April 1997 sprach der Erblasser von einem Zusammenhalt "der übrigen zum Hof gehörenden Grundstücke".

Die Erbengemeinschaft verkaufte mit Vertrag vom 28. Januar 2006 rd. 17.900 qm des Grundstücks B für ca. 800.000 EUR als Bauland. Die Kaufpreiszahlungen erfolgten erst ab dem 2. Halbjahr 2006.

Während der Erblasser (auch) die Einnahmen aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Nutzflächen als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärt hatte, ging die Klägerin davon aus, dass diese Grundstücke seit ihrem Erwerb durch den Erblasser dem Privatvermögen zuzuordnen seien, und erklärte für das Streitjahr 2005 insoweit entsprechend dem tatsächlichen Zufluss Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 902 EUR (Pächter S: insges. 749,56 EUR; Pächter P: 153,39 EUR).

Die land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte in Höhe von 1.886 EUR (Jagdpacht: 58,80 EUR; Holzverkauf: 1.182,61 EUR bzw. 664,60 EUR) ordnete die Klägerin dagegen im Rahmen der Feststellungserklärung 2005 zu 4/10 (= 754 EUR) dem Streitjahr zu.

Dem folgte das beklagte Finanzamt (FA) nicht und stellte die nach Angaben der Klägerin im (Rumpf-) Wirtschaftsjahr zugeflossenen Einnahmen in der Zeit anteilig auf das Streitjahr entfallender Höhe von 1.405 EUR mit Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft fest. Dagegen erhob die Klägerin Einspruch und beantragte, die Einkünfte i.H.v. insgesamt 1.656 EUR festzustellen, davon 902 EUR, die im Streitjahr aus der Verpachtung der Ackerflächen zugeflossen waren, als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie (zeitanteilig auf das Streitjahr entfallend) 754 EUR aus Land- und Forstwirtschaft. Der Einspruch hatte keinen Erfolg (vgl. Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008).

Im Klageverfahren des ersten Rechtsganges stellte die Klägerin den Antrag, "den Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2008 zu ändern und die Einkünfte aus den Acker- und Wiesenflächen N Flur 3 (gemeint offenbar Flur 6) Flurstück 48 als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen".

Der 11. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts wies die Klage mit Urteil vom 6. Mai 2010 (11 K 12404/08) als unzulässig ab, soweit die Klägerin die Feststellung höhere Einkünfte beantragt hatte, als im Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2007 aufgeführt. Soweit die Klägerin begehrt hatte, dass statt der Einkünfte aus Landwirtschaft nunmehr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt werden sollten, hielt der 11. Senat die Klage für zulässig und begründet. Bezüglich der Einzelheiten wird auf das vorgenannte Urteil Bezug genommen. Die Revision ließ das FG nicht zu.

Auf die hiergegen gerichtete Nichtzulassungsbeschwerde des beklagten FA hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit Beschluss vom 25. Oktober 2011 (IV B 57/10) das vorgenannte Urteil des 11. Senates des Niedersächsischen Finanzgerichts auf und wies die Sache zurück an das FG. Das FG habe gegen die Grundordnung des Verfahrens verstoßen, indem es dem angefochtenen Urteil ein Klagebegehren zugrunde gelegt hat, das mit dem tatsächlichen Begehren der Klägerin nicht übereinstimme. Im Streitfall sei das FG in zwei Punkten vom Klagebegehren abgewichen. Zum einen habe das FG die im angefochtenen Bescheid festgestellten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft dem Tenor des angefochtenen Urteils zufolge insgesamt als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt, obwohl die Klägerin ausweislich des im Tatbestand wiedergegebenen Klageantrags lediglich die Umqualifizierung der Einkünfte aus den in N, Flur 3 (gemeint offenbar Flur 6) Flurstück 48, belegenen Acker- und Wiesenflächen beantragt hatte. Den Feststellungen im angefochtenen Urteil lasse sich nicht entnehmen, ob in den zugeflossenen Pachteinnahmen aus den landwirtschaftlichen Grundstücken i.H.v. 902 EUR auch Pachteinnahmen für andere landwirtschaftliche Grundstücke enthalten gewesen waren. Daneben habe die Klägerin Einkünfte aus ihren selbstbewirtschafteten Forstflächen erzielt, die sie nach den Angaben im Tatbestand des angefochtenen Urteils im Einspruchsverfahren mit 754 EUR beziffert habe. Diese Einkünfte seien in den Klageantrag nicht einbezogen gewesen.

Zum anderen rügte der Bundesfinanzhof, dass das FG die Klage als unzulässig verworfen habe, soweit die Klägerin den Ansatz höherer Einkünfte begehrt habe, als im angefochtenen Bescheid festgestellt worden seien. Auch insoweit weiche das angefochtene Urteil von dem darin wiedergegebenen Klageantrag ab. Denn dieser beziehe sich nur auf die Einkünfte aus den Acker- und Wiesenflächen in N, die (max.) 902 EUR betragen hätten. Zu.U.nrecht habe das FG angenommen, dass die Feststellung einer unzutreffenden Einkunftsart nicht zu einer Rechtsverletzung i.S.d. § 40 Abs. 2 FGO führe. Im Streitfall habe die Umqualifizierung der Einkünfte in solche aus Vermietung und Verpachtung anstelle solcher aus Land- und Forstwirtschaft - wegen der nur für die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft geltenden zeitanteiligen Aufteilung der Einkünfte nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG - Auswirkungen auf deren Höhe.

Auf Grundlage des im Zeitpunkt der Zurückverweisung geltenden Geschäftsverteilungsplanes des Niedersächsischen Finanzgerichts ist der 9. Senat für den Streitfall zuständig geworden.

Zur Begründung verbleibt die Klägerin bei ihrem bisherigen Vorbringen und stützt sich auf das vorgenannte Urteil des 11. Senates des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 2010 (11 K 12404/08). Das zwischenzeitlich ergangene BFH-Urteil vom 5. Mai 2011 (IV R 48/08) führe zu keiner anderen Beurteilung. Im Übrigen hält es die Klägerin für unerheblich, ob auch die unentgeltliche Überlassung zur Fruchtziehung als Pachtverhältnis zu beurteilen sei, da eine Einlage daraus jedenfalls nicht hergeleitet werden könne. Bezüglich der weiteren Einzelheiten wird auf den Schriftsatz vom 22. März 2012 Bezug genommen.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Zunächst verweist der Beklagte erneut auf sein Vorbringen in der Einspruchsentscheidung. Des Weiteren trägt der Beklagte Folgendes vor: Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse sei im vorliegenden Fall Betriebsvermögen anzunehmen, so dass nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern solche aus Land- und Forstwirtschaft aus der Verpachtung der Ackerflächen erzielt worden seien. In jeder noch vorliegenden Einkommensteuererklärung ab 1998 sei das strittige Grundstück in den Anlagen L als Betriebsvermögen erklärt sowie eine parzellenweise Verpachtung ab 1. Oktober 1988 angegeben worden. Seit 1999 seien die Angaben in der Anlage L, die für jeden land- und forstwirtschaftlichen Betrieb in einer eigenen Anlage L zu machen seien, erfolgt. Die aus den erklärungsgemäßen Veranlagungen resultierenden steuerlichen Vorteile (Freibeträge aus Land- und Forstwirtschaft) seien jahrelang vom Erblasser in Anspruch genommen worden. Zwar sei eine objektiv unrichtige Eintragung in der Steuererklärung in der Regel nicht ausreichend. Die Besonderheit des Streitfalles liege jedoch darin, dass keinerlei Zweifel an der jahrzehntelangen Erklärung und den entsprechenden Veranlagungen bestanden hätten.

Unstreitig liege hier im vorliegenden Fall zwar keine ausdrückliche Einlageerklärung des Erblassers vor. Im Gegensatz zu buchführenden Steuerpflichtigen, die entsprechende Inventarverzeichnisse vorlegten, erfolgten bei den übrigen Land- und Forstwirten Angaben zu den betrieblichen Flächen und deren Nutzung jeweils in den Innenseiten der Anlage L. Diese seien vom Erblasser entsprechend ausgefüllt worden. Im Urteil des BFH vom 7. Februar 2002 (IV R 32/01) werde gerade auf die Angaben in dieser Anlage abgestellt zur Beurteilung, ob eine Entnahme erklärt worden sei. Im Übrigen sei das FG im ersten Rechtsgang zu.U.nrecht davon ausgegangen, dass eine unentgeltliche Bewirtschaftung durch einen Fremden einen Pachtvertrag darstelle. In dieser Konstellation sei vielmehr eine Selbstbewirtschaftung anzunehmen.

Dem Erblasser habe im Übrigen das Verpächterwahlrecht zugestanden. Er habe eine Erklärung abgeben müssen, wenn durch die Verpachtung eine Betriebsaufgabe bewirkt werden sollte, nicht jedoch, wenn weiterhin ein Betrieb bestehe.

Zusammen mit den Erklärungen des Erblassers vom August 1987 der Bewertungsstelle des FA gegenüber und in seinem Testament vom 1. April 1997 sei nach dem Gesamtbild von einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft auszugehen, so dass die strittigen Grundstücke noch Betriebsvermögen gewesen seien und die Einkünfte daraus als solche aus Land- und Forstwirtschaft festzustellen seien.

Bezüglich des weiteren Vorbringens wird auf den Schriftsatz vom 30. Januar 2012 Bezug genommen.